Les conséquences fiscales de la mise à disposition gratuite d’un logement par une société soumise à l’IS

Il est d’usage que certaines sociétés mettent gratuitement à la disposition de leurs associés un logement dont elles sont propriétaires.

Véritable privilège de prime abord, il est toutefois primordial de mesurer et connaître les conséquences fiscales d’une telle mise à disposition tant au niveau du bénéficiaire qu’à celui de la société.

Traditionnellement, l’administration fiscale considère que la mise à disposition gratuite d’un logement par une société passible de l’impôt sur les sociétés à ses associés constitue un abandon de loyer susceptible de caractériser un acte anormal de gestion à raison du loyer dont la société s’est privée.

Pour rappel, l’acte anormal de gestion est celui par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt (CE plén. 21décembre 2018 n° 402006 « Sté Croë Suisse »).

Par conséquent, l’administration fiscale est autorisée à réintégrer au résultat fiscal de la société un montant correspondant aux loyers pratiqués au prix du marché.

Par ailleurs, en vertu de l’article 39-4 du CGI, aucune charge ne peut être déduite, notamment les amortissements et les dépenses somptuaires, comme l’achat, la location ou toute autre opération faite en vue d’obtenir la disposition de résidence de plaisance ou d’agrément, ainsi que l’entretien de ces résidences.

Du côté du bénéficiaire, l’avantage en nature correspondant à la mise à disposition gratuite ou à prix réduit d’un immeuble par la société peut constituer un revenu réputé distribué. Cet avantage est susceptible de faire l’objet d’une imposition au barème progressif de l’impôt sur le revenu entre les mains de l’associé dans la catégorie des revenus mobiliers sans application d’abattement. Il sera également soumis aux prélèvements sociaux.

Afin d’échapper à cette situation pouvant entraîner de lourdes conséquences fiscales, il est recommandé que l’associé verse un loyer à la société au titre de l’utilisation du logement ou de cantonner cette mise à disposition aux dirigeants et salariés de l’entreprise.

En effet, pour l’administration fiscale, l’attribution d’un logement de fonction à un dirigeant de société ou à un salarié peut être constitutive d’un avantage en nature qui trouve son origine dans les fonctions exercées par l’intéressé sans qu’une quelconque appréciation soit portée sur le bien-fondé d’une telle attribution.

Cet avantage doit être regardé comme un supplément de salaire si, ajouté aux autres éléments de la rémunération, il n’a pas pour effet de porter la rémunération globale du dirigeant ou du salarié à un niveau excessif eu égard aux services rendus (CE, 13 mai 1991, n° 67488).

C’est ce qui ressort clairement de l’article 39-1-1°, alinéa 2 du Code général des Impôts et de l’analyse de la doctrine administrative (BOI-RSA-BASE-20-20-20160801)

Cette mise à disposition peut s’avérer très efficiente au plan fiscal pour les dirigeants ou les salariés puisqu’il existe deux méthodes pour calculer l’avantage en nature qui servira de base au calcul des cotisations sociales et de l’impôt sur le revenu.

L’employeur peut choisir une évaluation au réel et déclarera en avantage en nature le loyer, charges et prestations effectivement payées pour le logement ou bien opter pour une évaluation au forfait et déclarer un forfait dépendant d’un barème légal qui prend notamment en compte le nombre de pièces et le revenu brut du salarié.

Par ailleurs, au niveau de la société, en application des articles 39-1 1 ° et 62 du CGI, toutes les sommes versées aux salariés à titre d’avantage en nature sont déductibles, à condition qu’elles ne soient pas excessives et qu’elles correspondent à un travail effectif.

La société doit cependant respecter certaines conditions de forme car pour être déductibles, les avantages en nature doivent être récapitulés sur un état spécial annexe à la comptabilité et lorsqu’ils sont accordés aux personnes les mieux rémunérées de l’entreprise, figurer sur le relevé détaillé de frais généraux en tant que rémunérations indirectes (article 54 quater du CGI).